Las entidades están obligadas a pagar el impuesto sobre la renta sobre su beneficio anual. Este se suele estimar aplicando un porcentaje fijo. Al tratarse de una estimación de la obligación tributaria, se registra como una provisión y no como un pasivo. El pago real del impuesto puede ser menor que la cantidad estimada, lo que da lugar a subprovisiones y sobreprovisiones.
La provisión para impuestos se basa en los beneficios de la cuenta de resultados de la entidad y las razones por las que es una provisión y no un pasivo
- La entidad puede tener políticas contables y procesos de estimación diferentes a las normas fiscales; también
- La fecha de cierre del ejercicio financiero puede ser diferente de la fecha de cierre del ejercicio fiscal, por lo que la entidad no puede calcular con exactitud el pasivo fiscal a registrar en los estados financieros
El importe de la provisión se calcula aplicando el tipo de las normas fiscales a la cifra del beneficio antes de impuestos. El beneficio antes de impuestos suele ser un beneficio bruto menos los gastos de explotación, financieros y otros, más otros ingresos.
El asiento para registrar la provisión es:
| Pérdidas y ganancias a/c | ## | |
| Provisión para el impuesto sobre la renta a/c | ## |
Ejemplo: Provisión para impuestos
La empresa Miar ha comunicado las siguientes cifras para el cierre del ejercicio actual:
| 000 | |
| Facturación | 1000 |
| Coste de ventas | 700 |
| Gastos de administración | 150 |
| Gastos de distribución | 50 |
| Gastos de intereses | 80 |
| Ingresos por alquileres | 20 |
Si el tipo impositivo del impuesto sobre la renta es del 30% calcule el beneficio antes de impuestos y la provisión para impuestos de este año
Solución:
A continuación se presenta el cálculo del beneficio antes de impuestos:
| 000 | |
| Facturación | 1000 |
| Coste de ventas | (700) |
| Beneficio bruto | 300 |
| Añadir: Otros ingresos | |
| Ingresos por alquileres | 20 |
| Menos: Gastos | |
| Gastos de administración | (150) |
| Gastos de distribución | (50) |
| Beneficio de explotación | 120 |
| Menos: Gastos financieros | |
| Gastos por intereses | (80) |
| Beneficio antes de impuestos | 40 |
En base al beneficio antes de impuestos calculado anteriormente el importe de la provisión de impuestos será de 12.000 (40.000 x 0.3)
El asiento será el siguiente:
| Pérdidas y ganancias a/c | 12.000 | |
| Provisión para el impuesto de sociedades a/c | 12.000 |
En la cuenta de resultados se informará de la siguiente manera:
|
Empresa Miar |
|
| 000 | |
| Facturación | 1000 |
| Coste de ventas | (700) |
| Beneficio bruto | 300 |
| Añadir: Otros ingresos | |
| Ingresos por alquileres | 20 |
| Menos: Gastos | |
| Gastos de administración | (150) |
| Gastos de distribución | (50) |
| Beneficio de explotación | 120 |
| Menos: Gastos financieros | |
| Gastos por intereses | (80) |
| Beneficio antes de impuestos | 40 |
| Menos: Provisión para impuestos | (12) |
| Beneficio después de impuestos | 28 |
1 Subprovisión y sobreprovisión de impuestos
Como la provisión para impuestos es una estimación de la probable salida de caja, el pago real de impuestos puede ser diferente. En este caso podemos tener una infra o sobre provisión de impuestos.
La infra o sobre provisión es determinable sólo después de que el pago real se realiza normalmente cuando los estados financieros del año correspondiente ya están publicados y el año posterior ya está en marcha. Por lo tanto, cualquier provisión insuficiente o excesiva relacionada con el año anterior se ajusta en la provisión del año actual en la cuenta de resultados. Sin embargo, el ajuste de la provisión excesiva o insuficiente no afecta a la provisión del año en curso en el estado de situación financiera.
1.1 Tratamiento contable de la provisión insuficiente o excesiva
La provisión insuficiente del año anterior aumenta la carga fiscal del año en curso en la cuenta de resultados. Esto se debe a que la provisión sobrante del año anterior también se trasladará a la cuenta de resultados CON la provisión del año actual, lo que hará que el total aumente.
De forma similar, el exceso de provisión hará que la carga fiscal disminuya, ya que compensará el valor del año actual en la cuenta de provisiones. Se entenderá mejor con el siguiente ejemplo.
Ejemplo: Sub/sobre provisión de impuestos
Kampire Dior está preparando los estados financieros para el año terminado en diciembre de 2016. El ejercicio fiscal termina en junio de cada año. El contable ha estimado la provisión de impuestos del año en curso en 250.000 mientras que la provisión de diciembre de 2015 fue de 300.000.
Da la cuenta T correspondiente al ejercicio terminado en diciembre de 2016 si el pago para impuestos de 2015 fue:
- 170.000
- 320.000
Solución:
1: Si el pago es de 170.000
Antes de que se realizara el pago la entidad debe haber registrado 300.000 de provisión y su provisión para la cuenta de impuestos debe ser la siguiente para diciembre de 2015:
| Provisión para impuestos a/c | |||
| Saldo C/D | 300.000 | Pérdidas y ganancias a/c | 300,000 |
| 300,000 | 300,000 | ||
Después de que se realice el pago de 170,000 para junio de 2016 la cuenta siguiente:
| Provisión para impuestos a/c | |||
| Caja a/c | 170.000 | Saldo inicial | 300,000 |
| Saldo de caja | 30,000 | ||
| 300.000 | 300.000 | ||
El saldo final de 30.000 se considera exceso de provisión ya que el importe provisionado superó el pago real.
A finales de diciembre de 2016, la entidad requiere un saldo de cierre de 250.000 en la cuenta de provisión para impuestos. Al tener ya 30.000 en la cuenta, sólo hay que cargar 220.000 en diciembre de 2016:
| Provisión para impuestos a/c | |||
| Saldo inicial | 30,000 | ||
| Pérdidas y ganancias a/c | 220,000 | ||
| Saldo C/D | 250,000 | ||
| 250,000 | 250,000 | ||
Podríamos haber llegado a los mismos resultados sin ninguna cuenta T.
Carga de impuestos del año actual = Provisión de impuestos del año actual – Provisión excesiva del año anterior
220.000 = 250.000 – 30.000
Para enfatizar de nuevo, sólo la cantidad cargada a la cuenta de resultados se ha reducido en 30.000 y la cantidad reportada en el balance sigue siendo 250.000, que es el saldo de cierre de la cuenta, confirmando así que la provisión insuficiente/excesiva del año anterior no tiene efecto en la cantidad de la provisión del año actual en el balance.
2: Si el pago fue de 320.000
Antes de que se realizara el pago, la entidad debe haber registrado una provisión de 300.000 y su provisión para la cuenta de impuestos debería ser la siguiente en diciembre de 2015:
| Provisión para impuestos a/c | |||
| Saldo C/D | 300.000 | Pérdidas y ganancias a/c | 300,000 |
| 300,000 | 300,000 | ||
Después de que se realice el pago de 170,000 para junio de 2016 la cuenta siguiente:
| Provisión para impuestos a/c | |||
| Caja a/c | 320.000 | Saldo inicial | 300,000 |
| Saldo de caja | 20,000 | ||
| 320,000 | 320,000 | ||
En esta ocasión tenemos una infraprovisión ya que el importe provisionado fue inferior al pago real realizado. Esto dará lugar a un saldo deudor de 20.000.
En diciembre de 2016, la entidad requiere que la provisión para la cuenta de impuestos sea de 250.000. Para ello necesitan elevar la cuenta en 270.000 (250.000 + 20.000) para que se anule el efecto deudor de 20.000 y las cuentas acaben con 250.000 de saldo final:
| Provisión para impuestos a/c | |||
| Saldo de apertura | 20.000 | ||
| Pérdidas y ganancias a/c | 270,000 | ||
| Saldo C/D | 250.000 | ||
| 270,000 | 270.000 | ||
Podríamos haber alcanzado los mismos resultados sin las cuentas T:
Carga fiscal del año actual = Provisión del año actual + Subprovisión del año anterior
270.000 = 250.000 + 20.000